-
Выпуск № 1 (175) январь 2016
-
Рубрика: Учет и налогообложение
Компании, которые оказывают разного рода услуги в адрес одного покупателя, могут оптимизировать НДС-документооборот, включив все оказанные услуги в один счет-фактуру. Контролирующие органы также не настаивают на том, что в таких ситуациях нужно на каждый вид услуг оформлять отдельный счет-фактуру. В то же время определенные нюансы при этом необходимо учитывать. В противном случае есть риск, что покупатель останется без вычета по НДФЛ.
Объектом обложения НДС в соответствии с пунктом 1 статьи 146 Налогового кодекса (далее – Кодекс), в частности, признается реализация на территории РФ товаров (работ, услуг). Согласно пункту 1 статьи 167 Кодекса моментом определения базы по НДС в общем случае является наиболее ранняя из дат:
- день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг, имущественных прав);
- день оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав).
При этом в силу положений пункта 3 статьи 168 Кодекса счет-фактура был выставлен в течение пяти календарных дней, считая со дня отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг).
Такая разная «арифметика»
Итак, счет-фактура должен быть выставлен, в том числе, в течение пяти календарных дней с момента отгрузки товаров, оказания услуг». Но с какого момента нужно отсчитывать указанный пятидневный срок?
В том случае, когда речь идет об оказании услуг, в этой части имеются определенные особенности. Дело в том, что услуги, как говорится, услугам рознь. Как минимум их можно поделить на «долгоиграющие» (например, аренда и т. п.) и обычные, то есть разовые (погрузка, доставка и т. д. и т. п.).
Ситуация стандартная
В общем случае пятидневный срок на выставление счета-фактуры исчисляется с даты первого по времени составления первичного документа, оформленного на покупателя этих услуг». Данный подход основан на том, что пункт 1 статьи 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ гласит, что каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичными учетными документами. При этом в соответствии с пунктом 2 данной нормы «первичка» должна включать в себя в качестве обязательных реквизитов дату составления документа и содержание факта хозяйственной жизни. А потому и в целях обложения НДС нужно «отталкиваться» от даты первого по времени составления первичного документа, оформленного на покупателя (см. письма Минфина от 17 июля 2015 г. № 07-01-06/41127, от 26 марта 2015 г. № 03-07-11/16655 и т. д.).
«Долгоиграющие» услуги
Вопрос, касающийся определения временного интервала, в течение которого должен быть выставлен счет-фактура, актуален и для случаев, когда мы имеем дело с длящимися услугами, которые оказываются из месяца в месяц. Наиболее наглядный пример – договор аренды помещения или же транспортного средства.
В письме от 25 июня 2008 г. № 07-05-06/142 представители Минфина выразили мнение, что моментом определения базы по НДС при оказании услуг в течение длительного срока следует считать наиболее раннюю из дат: день оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящего оказания услуг либо последний день налогового периода, в котором оказываются эти услуги. То есть, по мнению чиновников, при оказании услуг в течение длительного срока выставление счетов-фактур не позднее 5 дней, считая со дня окончания квартала, не противоречит нормам Кодекса (см. также письмо ФНС от 19 июня 2013 г. № ЕД-4-3/11044@).
В то же время нельзя не отметить, что Кодексом оформление счетов-фактур по итогам квартала (налогового периода) не предусмотрено. Поэтому безопаснее все же выставлять счета-фактуры по «долгоиграющим» услугам ежемесячно, то есть искомый пятидневный срок определять по окончании месяца, в котором были оказаны услуги. Тем более что и в бухгалтерском учете доходы от предоставления имущества в аренду признаются ежемесячно (п. 12 ПБУ 9/99, утв. приказом Минфина от 6 мая 1999 г. № 32н). Естественно, это мы говорим о случаях, когда услуги по аренде оказывались на протяжении полного месяца – иначе в соответствии с пунктом 3 статьи 168 Кодекса счет-фактура выставляется в течение пяти дней после окончания срока аренды.
Оптимизация НДС-документооборота: можно…
Организации, которые оказывают услуги, нередко имеют постоянных заказчиков. Более того, зачастую одному и тому же покупателю оказывается целый комплекс услуг. К примеру, помимо аренды помещения ему оказываются услуги по охране, уборке и т. д. и т. п. В таких ситуациях возникает вопрос: а можно ли оптимизировать НДС-документооборот, включив весь комплекс предоставленных услуг заказчику?
На самом деле Кодекс подобного рода оптимизацию не запрещает. И даже контролирующие органы согласны с тем, что в нем не содержатся требования о выставлении отдельного счета-фактуры на каждый вид услуг, оказанных одному покупателю (см. письма Минфина от 10 ноября 2015 г. № 03-07-09/64493, от 6 апреля 2015 г. № 03-07-14/19170 и т. д.).
…но осторожно
Тем не менее, решив подобным образом упростить НДС-документооборот, нужно учитывать два важных момента.
Во-первых, речь идет об упомянутом нами пятидневном сроке, который Кодексом отведен для выставления счета-фактуры. «Отгрузочный» счет-фактура как минимум не может быть выставлен до отгрузки. Соответственно, если данный факт выявится, то налоговики, скорее всего, заказчику услуг откажут в вычете «входного» НДС (см., напр., письма Минфина от 9 ноября 2011 г. № 03-07-09/39, от 17 февраля 2011 г. № 03-07-08/44). Ведь при таких обстоятельствах имеет место факт нарушения требований заполнения счета-фактуры. По этой же причине не нужно выходить за «крайний» срок, отведенный на выставление счета-фактуры.
Обратите внимание! Тот факт, что даты в «первичке» и счете-фактуре не совпадают, вовсе не свидетельствует о том, что счет-фактура составлен с нарушением установленного порядка. Ведь Кодекс отводит налогоплательщику пять дней с даты составления соответствующего первичного документа. Так что в данном случае расхождение (если оно, конечно, не выходит за рамки пятидневного срока) является явлением нормальным.
Во-вторых, в таких «комплексных» счетах-фактурах следует каждый вид оказанных услуг показывать отдельной строкой. Какие-либо обобщения в данном случае опять же могут стать основанием для отказа в вычете по НДС. Дело в том, что в силу подпункта 5 пункта 5 статьи 169 Кодекса в «отгрузочных» счетах-фактурах должно быть указано наименование поставляемых (отгруженных) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг) и единица измерения (при возможности ее указания). Аналогичное положение закреплено в подпункте «а» пункта 2 Правил заполнения счета-фактуры (утв. постановлением правительства от 26 декабря 2011 г. № 1137). При этом, как известно, отдельные ошибки, допущенные при составлении счетов-фактур, не являются основанием для отказа в применении вычетов (п. 2 ст. 169 НК). Однако в данном случае речь идет только о таких ошибках, которые не препятствуют налоговым органам при проведении проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, наименование товара (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, а также ставку налога. Соответственно, наименование оказанных услуг является существенным реквизитом счета-фактуры. Поэтому в этой части «оптимизировать» (то есть обобщать) их наименование в счетах-фактурах более чем рискованно.
Наталья Титаева,
эксперт ООО «ЦЭИНФ»
12+
