Амортизация ОС после реконструкции

С какого момента при применении линейного метода следует возобновить начисление амортизации ОС после его модернизации?

МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ПИСЬМО

от 11 ноября 2015 года № 03-07-11/65021 

В связи с письмом по вопросам принятия к вычету сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных подрядными организациями по работам по реконструкции, оплачиваемым за счет субсидий, выделенных из бюджета субъекта Российской Федерации, и начисления амортизации по объекту амортизируемого имущества после завершения работ по реконструкции Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики сообщает следующее.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 171 главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) при исчислении суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектами налогообложения, на суммы налога по товарам (работам, услугам), приобретаемым для осуществления операций, подлежащих налогообложению налогом на добавленную стоимость. При этом особенностей применения вычетов сумм налога на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам), приобретаемым за счет субсидий, выделенных из бюджета субъекта Российской Федерации, Кодексом не установлено.

Таким образом, суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные подрядными организациями по работам по реконструкции, оплачиваемым за счет субсидий, выделенных из бюджета субъекта Российской Федерации, принимаются к вычету в порядке и на условиях, установленных статьями 171 и 172 Кодекса.

Что касается начисления амортизации по объекту амортизируемого имущества, то в соответствии с пунктом 3 статьи 256 Кодекса из состава амортизируемого имущества в целях главы 25 "Налог на прибыль организаций" Кодекса исключаются основные средства, в частности, находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев, за исключением случаев, когда основные средства в процессе реконструкции или модернизации продолжают использоваться налогоплательщиком в деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно пункту 4 статьи 259 Кодекса начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества, в том числе по объектам основных средств, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию, независимо от даты его государственной регистрации.

Таким образом, начисление амортизации по объекту основных средств, который ранее был исключен из состава амортизируемого имущества в связи с его реконструкцией, продолжается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект снова введен в эксплуатацию.

Настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 7 августа 2007 г. № 03-02-07/2-138 направляемое письмо имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует налогоплательщикам, плательщикам сборов и налоговым агентам руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

 

О. Ф. Цибизова,
Заместитель директора Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики

 

Комментарий

Согласно пункту 2 статьи 257 Налогового кодекса (далее – Кодекс) первоначальная стоимость ОС изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям. Часть понесенных расходов на реконструкцию объекта в налоговом учете можно признать единовременно. Ведь положения пункта 9 статьи 258 Кодекса позволяют, в том числе, списать не более 10 процентов (не более 30 процентов – в отношении ОС, относящихся к третьей – седьмой амортизационным группам) расходов, которые понесены в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации и т. п.

Как бы там ни было, в том случае, если организация проводит реконструкцию (модернизацию и т. п.) для целей налогообложения прибыли, ей необходимо ответить как минимум на два вопроса:

  1. В какой момент признается амортизационная премия в отношении затрат на реконструкцию?
  2. С какого момента начисляется амортизация по модернизированному ОС?

Для ответа на первый вопрос обратимся к положениям пункта 3 статьи 272 Кодекса. Данной нормой установлено, что расходы в виде амортизационной премии признаются в качестве косвенных расходов того отчетного (налогового) периода, на который в соответствии с главой 25 Кодекса приходится дата начала амортизации (дата изменения первоначальной стоимости) ОС, в отношении которых были осуществлены капитальные вложения. И в настоящее время контролирующие органы сошлись на том, что если речь идет об амортизационной премии в отношении затрат на реконструкцию ОС, то списание «премиальных» производится в том периоде, в котором изменилась первоначальная стоимость усовершенствованного объекта (см., напр., письма Минфина от 20 августа 2014 г. № 03-03-06/1/41628, от 28 мая 2013 г. № 03-03-06/1/19228, от 14 декабря 2011 г. № 03-03-06/2/198 и т. д.). При этом чиновники подчеркивают, что датой изменения первоначальной стоимости объекта ОС в подобных ситуациях является дата окончания соответствующих работ, подтвержденная документом, оформленным в соответствии с требованиями пункта 1 статьи 252 Кодекса. Форму такого документа компании могут разработать и самостоятельно. Однако необходимо, чтобы в нем содержались все обязательные реквизиты, поименованные в статье 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ.

Итак, если организация воспользовалась правом на применение амортизационной премии, первоначальная стоимость усовершенствованного объекта увеличивается на затраты, понесенные в связи с модернизацией (реконструкцией и т. п.) за минусом «премиальных». И теперь перейдем ко второму вопросу: в какой момент следует возобновить начисление амортизации в отношении «модернизированного» объекта. Минфин дал на него ответ в письме от 11 ноября 2015 г. № 03-07-11/65021. Чиновники напоминают, что согласно пункту 3 статьи 256 Кодекса ОС, находящиеся по решению руководства на реконструкции продолжительностью свыше 12 месяцев, исключаются из состава амортизируемого имущества. Исключение составляют только случаи, когда реконструкция (модернизация и т. п.) не мешает компании использовать эти объекты в деятельности, приносящей доход. Далее чиновники ссылаются на пункт 4 статьи 259 Кодекса, которым установлен «час икс» для начисления амортизации при постановке объекта на учет. И установленные в данной норме правила «переносят» и на случай амортизации ОС после его реконструкции. То есть, по мнению Минфина, возобновить начисление амортизации следует с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором усовершенствованный объект будет введен в эксплуатацию.

Тем не менее необходимо отметить, что согласно пункту 9 статьи 259.2 Кодекса при применении нелинейного метода по завершении реконструкции ОС амортизация по нему начисляется с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором были завершены соответствующие работы, а суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы) увеличивается на остаточную стоимость данных объектов с учетом положений пункта 9 статьи 258 Кодекса о «премиальных». Очевидно, что в случае, если акт приемки-передачи результатов работ по реконструкции объекта придется на один период, а введен он в эксплуатацию в другом, то «предписания» Минфина касательно возобновления начисления амортизации (при нелинейном методе) и соответствующие положения Кодекса, что называется, не сойдутся.

 

Надежда Егорова,
эксперт ООО «ЦЭИНФ»